Cada vez es mayor el número de personas residentes en España que continúan siendo socias de sociedades civiles alemanas (GbR). Esta situación es especialmente frecuente en el caso de socios de una Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) que desarrollan su actividad desde España o la ejercen parcialmente en ambos países.
Con frecuencia se parte de la premisa de que los beneficios obtenidos deben tributar automáticamente conforme a la normativa fiscal alemana por el mero hecho de que la sociedad esté constituida y registrada en Alemania. Sin embargo, esta conclusión resulta, en muchos casos, incorrecta. Desde la perspectiva de la normativa tributaria española, la mera constitución de una sociedad en Alemania o la formalización de un contrato no son suficientes para determinar la atribución fiscal de las rentas. En este artículo analizamos la tributación de un socio de una GbR residente fiscal en España y examinamos las particularidades que pueden surgir cuando la actividad se desarrolla de forma transfronteriza.
Supuesto claro: principios de atribución fiscal cuando la actividad y la sustancia económica se encuentran en Alemania
La calificación fiscal resulta, por regla general, sencilla cuando la sociedad dispone en Alemania de una auténtica sustancia económica y la actividad empresarial se desarrolla efectivamente en dicho país. Este sería el caso, por ejemplo, de un hotel o una pensión, una empresa artesanal con instalaciones permanentes o una explotación agrícola organizada como GbR cuya creación de valor tenga lugar íntegramente en territorio alemán.
En estas circunstancias, tanto la normativa alemana como la española consideran que los rendimientos tienen su origen en Alemania y, por tanto, constituyen beneficios obtenidos en dicho Estado. El resultado fiscal se determina en Alemania mediante el procedimiento de atribución de rentas propio de la GbR y se imputa directamente a cada socio en proporción a su participación.
Para el socio residente en España, ello implica que estará sujeto en Alemania al Impuesto sobre la Renta de los no residentes por la parte del beneficio que le corresponda. Posteriormente, el impuesto satisfecho en Alemania podrá deducirse en su declaración del IRPF en España conforme a lo previsto en el Convenio para Evitar la Doble Imposición entre España y Alemania, evitando así una doble tributación efectiva.
No obstante, conviene recordar que el socio residente fiscal en España continúa estando sujeto al IRPF por obligación personal, debiendo presentar anualmente su declaración del Impuesto sobre la Renta (Modelo 100), con independencia de que parte de sus rentas hayan tributado previamente en Alemania.
Casos problemáticos: ausencia de sustancia económica y potestad tributaria de España
La situación cambia sustancialmente cuando una GbR alemana existe únicamente desde un punto de vista formal, pero carece de una auténtica sustancia económica. Si la sociedad no dispone en Alemania de oficinas propias, infraestructura empresarial o personal y, en la práctica, toda la actividad es desarrollada por un único socio desde España, la Administración Tributaria española no suele reconocer que las rentas deban atribuirse fiscalmente a Alemania.
En estos supuestos se produce un conflicto habitual de tributación. Mientras que las autoridades fiscales alemanas fundamentan su potestad tributaria en la existencia formal de la GbR y califican los beneficios como rentas obtenidas en Alemania, la Administración española atiende al lugar donde se desarrolla efectivamente la actividad económica y donde reside fiscalmente el contribuyente, reclamando igualmente el derecho a gravar dichas rentas.
Por tanto, el conflicto no deriva de diferencias en el cálculo del impuesto, sino de una cuestión previa y fundamental: determinar a qué Estado corresponde realmente la potestad tributaria sobre los beneficios obtenidos.
Uno de los errores más frecuentes en la práctica consiste en considerar que el mero hecho de prestar servicios exclusivamente a clientes alemanes o dirigir la actividad al mercado alemán constituye, por sí solo, una sustancia económica suficiente en Alemania. Sin embargo, esta interpretación no se ajusta a la realidad jurídica.
Especialmente en actividades digitales, servicios de consultoría, profesiones liberales, trabajo remoto o estructuras societarias con escasa actividad material, la Administración Tributaria española puede concluir con relativa facilidad que la sociedad carece de la sustancia necesaria en Alemania para justificar la tributación exclusiva en ese país. En estos casos existe un riesgo real de doble imposición.
Desde una perspectiva fiscal española, incluso puede llegar a considerarse que la GbR constituye una estructura meramente instrumental u offshore, por lo que, en determinados supuestos, resulta aconsejable valorar su disolución. Sobre esta cuestión puede consultar también nuestro artículo: Sociedades offshore: riesgos y obligaciones fiscales.
Entre ambos extremos existe, no obstante, una amplia zona gris que representa la situación más habitual en la práctica. Muchos socios mantienen en Alemania cierta infraestructura empresarial, como oficinas, instalaciones de producción o almacenes, mientras desarrollan personalmente una parte relevante de su actividad desde España.
Cuando un socio residente en España trabaja de forma habitual y continuada para la GbR desde territorio español, surge otro riesgo de gran relevancia: la posible existencia de un establecimiento permanente en España.
Desde la perspectiva de la normativa española, un establecimiento permanente no requiere necesariamente disponer de oficinas propias o empleados. Puede entenderse que existe cuando el socio desarrolla de forma continuada y sustancial funciones operativas desde España. En consecuencia, una parte de los beneficios —o incluso la totalidad de ellos— podría quedar sometida a tributación en España.
Debido a la elevada carga administrativa que ello conlleva, a la coexistencia de obligaciones fiscales en ambos países, a la diferencia entre los plazos de declaración y a la complejidad en la atribución de beneficios entre jurisdicciones, resulta aconsejable evitar, siempre que sea posible, este tipo de estructuras.
Por este motivo, el desarrollo permanente de la actividad mediante un home office situado en España a través de una GbR alemana no suele ser una solución recomendable desde el punto de vista jurídico y tributario. Si fuera necesario registrar en España una empresa extranjera no residente, esta operación únicamente debería plantearse, con carácter general, a través de una sociedad de capital alemana —como una GmbH—, ya que una sociedad personalista como la GbR no ofrece una estructura adecuada para este tipo de implantación internacional.
Soluciones y alternativas de estructuración para evitar la doble imposición
Una posible solución consiste en constituir una sociedad de capital española (S.L.) a través de la cual se desarrolle oficialmente la actividad en España. De este modo, la tributación se atribuye de forma clara a España y se establece una estructura jurídica y fiscal sólida.
No obstante, debe tenerse en cuenta que, mientras la GbR alemana continúe existiendo, el beneficio seguirá distribuyéndose, con carácter general, conforme a los porcentajes de participación de los socios, a diferencia de lo que sucede en una sociedad de capital como una GmbH. Cuando existan varios socios, resulta aconsejable analizar una modificación contractual del sistema de distribución de beneficios o, en determinados casos, valorar la salida del socio residente en España de la GbR.
Una adecuada adaptación de la estructura societaria puede permitir que el socio residente en España deje de generar beneficios directamente imputables en Alemania. Con ello no solo se reduce el riesgo de una doble imposición, sino que también se evita que la Administración Tributaria española cuestione por qué una parte sustancial de los beneficios tributa en Alemania cuando la actividad efectiva se desarrolla desde España.
En operaciones con elementos transfronterizos recomendamos analizar, desde el inicio, si la estructura de la GbR continúa siendo adecuada a largo plazo. Siempre que resulte jurídicamente posible y económicamente conveniente, la disolución de la GbR puede constituir la solución más clara y segura desde el punto de vista fiscal.
Por el contrario, cuando la actividad económica y la sustancia empresarial se encuentren de forma clara en Alemania, los beneficios seguirán tributando, con carácter general, en dicho país. En estos casos, el socio residente en España deberá declarar dichas rentas en su IRPF aplicando el mecanismo de eliminación de la doble imposición previsto en el Convenio para Evitar la Doble Imposición entre España y Alemania.
Una correcta planificación fiscal internacional permite minimizar riesgos, evitar situaciones de doble imposición y reducir la posibilidad de futuras controversias con las autoridades tributarias de ambos Estados. En las actividades desarrolladas entre España y Alemania, disponer de una estructura jurídica bien diseñada resulta esencial para garantizar la seguridad jurídica y la eficiencia fiscal.
Desde nuestro despacho prestamos asesoramiento integral como abogados, asesores fiscales y Punto de Atención al Emprendedor (PAE). Analizamos su situación concreta, gestionamos los trámites administrativos necesarios y nos encargamos de la preparación y presentación de las correspondientes declaraciones tributarias. Si desea obtener más información sobre nuestros servicios para autónomos y empresas, puede consultar el apartado Autónomos y actividad empresarial.
Si desea recibir asesoramiento personalizado o tiene cualquier consulta sobre la tributación internacional de una GbR con socios residentes en España, estaremos encantados de atenderle por teléfono o correo electrónico en español, alemán o inglés.
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Constitución de Sociedades Limitadas (S.L.)
Autor:
Rike Füllgraf
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